建筑安装企业财会管理工具箱

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资源描述
建筑安装企业财会管理工具箱因为专业、原创和权威,所以更好!中华第一财税网(又名智董网),全球最大的中文财税(税务)网站目 录第 1 章 建筑施工企业收入方面财会管理工具箱1-1 建筑施工企业收入方面财务管理工具箱1-2 建筑施工企业收入方面会计管理工具箱1-2-1 建筑施工企业收入概述1-2-1-1 建筑施工企业收入基础知识1-2-1-2 建筑施工企业提供劳务收入1-2-1-3 建筑施工企业销售商品收入1-2-1-4 建筑施工企业让渡资产使用权收入1-2-2 建造合同1-2-3 会计科目及主要账务处理1-3 建筑施工企业收入方面审计管理工具1-3-1 建筑施工企业主营业务收入审计1-3-2 建筑施工企业其他业务收入审计1-3-3 建筑施工企业营业外收入的审计第 2 章 建筑安装企业成本方面财会管理工具箱2-1 建筑施工企业成本方面财务管理2-1-1 建筑施工企业成本管理2-1-2 建筑施工项目成本管理2-2-2-1 施工项目成本成本2-2-2-2 建筑施工项目成本管理2-1-3 建筑施工企业资本成本2-1-4 建筑施工企业费用管理2-2 建筑施工企业成本方面会计管理2-3 建筑施工企业成本方面内控管理2-4 建筑施工企业成本方面审计管理2-4-1 建筑施工企业管理费用的审计2-4-2 建筑施工企业营业费用的审计2-4-3 建筑施工企业财务费用的审计2-4-4 建筑施工企业营业税金及附加审计2-4-5 建筑施工企业其他业务成本的审计2-4-6 建筑施工企业营业外支出的审计第 3 章 建筑安装企业资产方面财会管理工具箱3-1 建筑安装企业资产营运概述3-2 建筑安装企业资产调度控制3-3 建筑安装企业货币资金管理3-3-1 建筑安装企业货币资金财务管理3-3-2 建筑安装企业货币资金内控管理3-3-3 建筑安装企业货币资金审计管理3-4 建筑安装企业应收预付项目3-4-1 建筑安装企业应收票据管理3-4-2 建筑安装企业应收账款管理 3-4-3 建筑安装企业预付款项管理3-4-4 建筑安装企业应收利息管理3-4-5 建筑安装企业应收股利管理3-4-6 建筑安装企业其他应收款管理3-5 建筑安装企业存货财会管理3-5-1 建筑安装企业存货财务管理3-5-2 建筑安装企业存货会计管理3-5-3 建筑安装企业存货内控管理3-5-4 建筑安装企业存货审计管理3-6 建筑安装企业固定资产管理3-6-1 建筑安装企业固定资产财务管理3-6-2 建筑安装企业固定资产会计管理3-6-3 建筑安装企业固定资产内控管理3-6-4 建筑安装企业固定资产审计管理3-7 建筑安装企业无形资产管理3-7-1 建筑安装企业无形资产财务管理3-7-2 建筑安装企业无形资产会计管理3-7-3 建筑安装企业无形资产内控管理3-7-4 建筑安装企业无形资产审计管理第 4 章 建筑施工企业负债方面财会管理工具箱4-1 建筑施工企业流动负债方面财会管理工具箱4-2 建筑施工企业固定负债方面财会管理工具箱4-3 建筑施工企业或有事项方面财会管理工具箱4-4 建筑施工企业债务重组方面财会管理工具箱第 5 章 建筑施工企业所有者权益方面财会管理工具箱5-1 建筑施工企业所有者权益方面会计管理工具箱5-2 建筑施工企业所有者权益方面审计管理工具箱第 6 章 建筑施工企业采购方面财会管理工具箱6-1 建筑施工企业采购方面内部控制6-2 建筑施工企业采购方面审计第 7 章 建筑施工企业生产方面财会管理工具箱7-1 建筑施工企业生产循环内控7-2 建筑施工企业生产循环审计第 8 章 建筑施工企业销售方面财会管理工具箱8-1 建筑施工企业营业与收款循环内控8-2 建筑施工企业营业与收款循环审计第 9 章 建筑施工企业筹资方面财会管理工具箱9-1 建筑施工企业筹资管理综述9-2 建筑施工企业资本成本管理9-3 建筑施工企业筹资内部控制9-4 建筑施工企业债务资金筹集9-4-1 建筑施工企业债务资金筹集管理概述9-4-2 建筑施工企业短期负债筹资9-4-3 建筑施工企业长期负债筹资 9-4-3-1 建筑施工企业长期负债筹资概述9-4-3-2 建筑施工企业长期借款筹资9-4-3-3 建筑施工企业债券筹资9-4-3-4 建筑施工企业融资租赁9-5 建筑施工企业权益资金筹集9-5-1 建筑施工企业权益资金筹集管理概述9-5-2 建筑施工企业吸收直接投资9-5-3 建筑施工企业发行普通股票9-5-4 建筑施工企业留存收益筹资9-6 建筑施工企业筹资社会审计第 10 章 建筑施工企业投资方面财会管理工具箱10-1 建筑施工企业投资综述10-1-1 建筑施工企业投资概述10-1-2 建筑施工企业对外投资10-1-3 建筑施工企业出售股权投资及其收益的管理10-2 建筑施工企业长期股权投资10-3 建筑施工企业投资性房地产10-4 建筑施工企业投资内部控制10-5 建筑施工企业投资审计第 11 章 建筑安装企业利润分配方面财会管理工具箱11-1 建筑施工企业收益分配概述11-2 建筑施工企业利润分配政策11-3 建筑施工企业年度经营亏损的弥补11-4 建筑施工企业年度利润分配11-5 建筑施工企业股利支付11-6 建筑施工企业利润及利润分配的审计11-6-1 建筑施工企业未分配利润的审计11-6-2 建筑施工企业其他业务利润审计11-6-3 建筑施工企业所得税费用的审计11-6-4 建筑施工企业利润分配的审计11-7 建筑施工企业利润分配账务处理第 12 章 建筑施工企业基建、工程方面财会管理工具箱12-1 建筑施工企业工程项目内部控制12-2 建筑施工企业基建项目内部审计12-3 基本建设工程预算、结算、决算审核第 13 章 建筑施工企业合同方面财会管理工具箱13-1 建筑施工企业须知合同法知识13-1-1合同法概述13-1-2合同的订立13-1-3合同的效力13-1-4合同的履行13-1-5合同的担保13-1-6合同的变更、转让和终止13-1-7违约责任13-1-8具体合同13-1-8-1建设工程合同13-1-8-2买卖合同13-1-8-3供用电、水、气、热力合同13-1-8-4赠与合同13-1-8-5借款合同13-1-8-6租赁合同13-1-8-7融资租赁合同13-1-8-8承揽合同13-1-8-9运输合同13-1-8-10技术合同13-1-8-11 保管合同13-1-8-12 仓储合同13-1-8-13 委托合同13-1-8-14 行纪合同13-1-8-15 居间合同13-2 建筑施工企业合同内部控制第 14 章 建筑安装企业组织机构、人力资源方面财会管理工具箱14-1 建筑施工企业人力资源14-2 建筑施工企业组织架构14-3 建筑施工企业人员管理14-4 建筑施工企业人际关系14-5 建筑施工企业文化建设14-6 建筑施工企业薪酬福利14-6-1 建筑施工企业薪酬福利综述14-6-2 建筑施工企业激励机制14-6-3 建筑施工企业劳动管理14-6-4 建筑施工企业工资管理14-6-5 建筑施工企业职工社会保险14-6-6 建筑施工企业职工住房及其他福利14-6-7 建筑施工企业年金基金14-6-8 建筑施工企业职工要素分配管理14-6-9 建筑施工企业股份支付14-6-10 建筑施工企业职工薪酬的会计处理第 15 章 建筑施工企业预算方面财会管理工具箱15-1 建筑施工企业财务预算方面管理15-2 建筑施工企业成本预算方面管理15-2-1 建筑施工项目成本预测综述15-2-2 建筑施工项目成本预测方法15-3 建筑施工企业预算方面内部控制第 16 章 建筑施工企业报告方面财会管理工具箱16-1 建筑施工企业财务会计报告16-1-1 建筑施工企业财务会计报告综合知识16-1-1-1 建筑施工企业财务会计报告综述16-1-1-2 建筑施工企业会计政策、会计估计变更和前期差错更正16-1-1-3 建筑施工企业关联方披露16-1-1-4 建筑施工企业资产负债表日后事项16-1-2 建筑施工企业财务会计报告具体分述16-1-2-1 建筑施工企业资产负债表16-1-2-2 建筑施工企业利润表16-1-2-3 建筑施工企业现金流量表16-1-2-4 建筑施工企业所有者权益变动表16-1-2-5 建筑施工企业会计报表附注16-2 建筑施工企业财报内部控制16-3 建筑施工企业内部审计报告16-4 建筑施工企业社会审计报告16-4-1 对财务报表形成审计意见和出具审计报告16-4-2 在审计报告中发表非无保留意见16-4-3 在审计报告中增加强调事项段和其他事项段16-4-4 对简要财务报表出具报告的业务第 17 章 建筑施工企业信息方面财会管理工具箱17-1 建筑施工企业信息方面财务管理17-1-1 建筑施工企业财会信息管理综述17-1-2 建筑施工企业资源计划系统17-1-3 建筑施工企业财务信息内部公开制度17-1-4 建筑施工企业财务信息使用制度17-1-5 建筑施工企业财务预警机制17-2 建筑施工企业信息方面内部控制17-2-1 建筑施工企业信息系统17-2-2 建筑施工企业内部信息传递17-3 建筑施工企业信息方面内部审计17-4 建筑施工企业信息方面外部服务17-4-1 代编财务信息17-4-2 对财务信息执行商定程序17-4-3 预测性财务信息的审核试读内容1-2-2 建造合同建造合同,是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。这里所讲的资产,是指房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物等。所建造的资产从其功能和最终用途看,可分为两类:一类是建成后就可投入使用和单独发挥作用的单项工程,如房屋、桥梁、船舶等;另一类是在设计、技术、功能和最终用途等方面密切相关的由数项资产构成的建设项目,只有这些资产全部建成投入使用时,才能整体发挥效益。 一、建造合同的特征建造合同属于经济合同范畴,但它不同于一般的材料采购合同和劳务合同,而有其自身的特征,主要表现在:(1)先有买主(即客户),后有标底(即资产)。建造资产的造价在签订合同时已经确定;(2)资产的建设期长,一般都要跨越一个会计年度,有的长达数年;(3)所建造的资产体积大,造价高;(4)建造合同一般为不可取消的合同。二、建造合同的分类企业会计准则第 15 号-建造合同第三条:“建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。”建造合同通常分为两种类型,一种是固定造价合同,另一种是成本加成合同。这两类合同最大的区别,在于它们所包含风险的承担者不同。固定造价合同的风险主要由建造承包方承担,而成本加成合同的风险则主要由发包方承担。在实际工作中,从合同价款的确定上看,有几种不同的方式:(1)施工图预算造价方式。即建筑施工企业按施工图纸所提供的资料和计算出的工作量,依据预算定额和单位造价以及有关文件所规定的取费标准计算出工程造价;(2)对某些军需品(如船舰)采用按实际成本加一定比例利润确定造价的方式;(3)投标造价方式。即建筑施工企业依据招标单位提供的有关资料提出自己的报价,经扣标单位说标后决定造价并依此签订合同。 可见,我国原先的三类合同中,第(1)、(3)类类似于固定造价合同,第(2)类类似于成本加成合同。目前在我国,以投招标形式确定工程造价的方式占多数,由于风险承担者不同,判断建造合同的结果能否可靠确定的标准也不同,企业会计准则第 15 号-建造合同将建造合同划分为固定造价合同和成本加成合同两大类。 (一)固定造价合同企业会计准则第15 号-建造合同第三条:“固定造价合同,是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。”(二)成本加成合同企业会计准则第15 号-建造合同第三条:“成本加成合同,是指以合同约定或其他方式议定的成本为基础,加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。”三、合同的分立与合并一组建造合同是合并为一项合同进行会计处理,还是分立为多项合同分别进行会计处理,会对建造承包商的报告损益产生重大影响。由于在一组合同中,有的项目可能是盈利的,有的则可能发生亏损,加之各项目可能在不同的会计期间履行,单独报告合同损益与合并起来报告合同损益会不相同。为了避免合同的不同组合对损益计算的人为影响,企业会计准则第 15 号-建造合同对合同的分立与合并的条件作出了严格的规定。凡是符合合同分立条件的,必须将一组合同分立开来进行会计处理;凡是符合合同合并条件的,必须将一组合同合并为单一合同进行处理。 企业会计准则第 15 号-建造合同有关合同分立与合同合并的条款,实际上是确定建造合同会计核算对象的规范。确定建造合同会计核算对象,对于准确核算建造合同的损益有十分重要的意义。企业会计准则第15 号-建造合同第四条规定:企业通常应当按照单项建造合同进行会计处理。但是,在某些情况下,为了反映一项或一组合同的实质,需要将单项合同进行分立或将数项合同进行合并。”一般情况下,建筑施工企业应以所订立的单项合同为对象,分别计量和确认各单项合同的收入、费用和利润。如果一项合同包括建造多项资产,企业会计准则第 15 号-建造合同规定了合同分立的条款,建筑施工企业应按企业会计准则第 15 号-建造合同规定的合同分立的原则,确定建造合同的会计核算对象;如果为建造一项或数项资产而签订一组合同,企业会计准则第 15 号-建造合同 规定了合同合并的条款,建筑施工企业应按企业会计准则第 15 号-建造合同 规定的合同合并的原则,确定建造合同的会计核算对象。 (一)合同分立企业会计准则第15 号-建造合同规定:“第五条 一项包括建造数项资产的建造合同,同时满足下列条件的,每项资产应当分立为单项合同:(一)每项资产均有独立的建造计划;(二)与客户就每项资产单独进行谈判,双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款;(三)每项资产的收入和成本可以单独辨认。第六条 追加资产的建造,满足下列条件之一的,应当作为单项合同:(一)该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异。(二)议定该追加资产的造价时,不需要考虑原合同价款。”(二)合同合并企业会计准则第15 号-建造合同第七条规定:“一组合同无论对应单个客户还是多个客户,同时满足下列条件的,应当合并为单项合同:(一)该组合同按一揽子交易签订;(二)该组合同密切相关,每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分;(三)该组合同同时或依次履行。”四、合同收入(一)合同收入的组成内容企业会计准则第15 号-建造合同第八条规定:“合同收入应当包括下列内容:(一)合同规定的初始收入;(二)因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。”合同收入包括两部分内容:(1)合同中规定的初始收入,即建造承包商与客户在双方签订的合同中最初商订的合同总金额,它构成了合同收入的基本内容。(2)因合同变更、索赔、奖励等形成的收入,这部分收入并不构成合同双方在签订合同时已在合同中商订的合同总金额,而是在执行合同过程中由于合同变更、索赔、奖励等原因而形成的追加收入。建造承包商不能随意确认这部分收入,只有在符合规定条件时才能构成合同总收入。 (二)合同变更的进一步说明以及确认合同变更收入的标准 1.合同变更企业会计准则第15 号-建造合同第九条规定:“合同变更,是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。” 2.合同变更款构成合同收入的条件企业会计准则第15 号-建造合同第九条规定:“合同变更款同时满足下列条件的,才能构成合同收入:(一)客户能够认可因变更而增加的收入;(二)该收入能够可靠地计量。”(三)索赔款的进一步说明以及确认索赔款收入的标准1.索赔款企业会计准则第15 号-建造合同第十条:“索赔款,是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价中成本的款项。”2.索赔款构成合同收入的条件企业会计准则第15 号-建造合同第十条:“索赔款同时满足下列条件的,才能构成合同收入:(一)根据谈判情况,预计对方能够同意该项索赔;(二)对方同意接受的金额能够可靠地计量。”(四)奖励款的进一步说明以及确认奖励款收入的标准1.奖励款企业会计准则第15 号-建造合同第十一条:“奖励款,是指工程达到或超过规定的标准,客户同意支付的额外款项。”2.奖励款构成合同收入的条件企业会计准则第15 号-建造合同第十一条:“奖励款同时满足下列条件的,才能构成合同收入:(一)根据合同目前完成情况,足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准;(二)奖励金额能够可靠地计量。”五、合同成本(一)合同成本的组成内容合同成本应包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。企业会计准则第15 号-建造合同第十二条:“合同成本应当包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。”这里所说的“直接费用”是指为完成合同所发生的、可以直接计入合同成本核算对象的各项费用支出。“间接费用”是指为完成合同所发生的、不易直接归属于合同成本核算对象而应分配计入有关合同成本核算对象的各项费用支出。 (二)对直接费用组成内容的进一步说明合同的直接费用包括四项费用:耗用的材料费用、耗用的人工费用、耗用的机械使用费和其他直接费用。企业会计准则第15 号-建造合同第十三条:“合同的直接费用应当包括下列内容:(一)耗用的材料费用;(二)耗用的人工费用;(三)耗用的机械使用费;(四)其他直接费用,指其他可以直接计入合同成本的费用。”1.耗用的材料费用主要包括施工过程中耗用的构成工程实体或有助于形成工程实体的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的成本和周转材料的摊销及租赁费用。周转材料是指建筑施工企业在施工过程中能多次使用,并可基本保持原来的实物形态而逐渐转移其价值的材料,如施工中使用的模板、挡板和脚手架等。 2.耗用的人工费用主要包括从事工程建造的人员的工资、奖金、福利费、工资性质的津贴等支出。3.耗用的机械使用费主要包括施工生产过程中使用自有施工机械所发生的机械使用费、租用外单位施工机械支付的租赁费和施工机械的安装、拆卸和进出场费。 4.其他直接费用其他直接费用是指在施工过程中发生的除上述三项直接费用以外的其他可以直接计入合同成本核算对象的费用。主要包括有关的设计和技术援助费用、施工现场材料二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交费用、场地清理费用等。(三)对间接费用组成内容的进一步说明企业会计准则第15 号-建造合同第十四条:“间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用。”这里所说的“施工单位” 是指建筑施工企业的工区、施工队、项目经理部等,“生产单位”是指船舶公司的现场管理机构,飞机、大型机械设备制造企业的生产车间等。 间接费用主要包括临时设施摊销费用和施工、生产单位发生的管理人员工资、奖金、福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等。 (四)合同成本的会计处理。 1.直接费用由于直接费用在发生时能够分清受益对象,所以企业会计准则第15 号-建造合同第十五条规定:“直接费用在发生时直接计入合同成本”。其账务处理是:耗用的人工费用,借记“工程施工”或“生产成本”科目,贷记“应付职工薪酬-工资 ”、“应付职工薪酬-职工福利费”等科目;耗用的材料费用,借记“工程施工”或“生产成本”科目,贷记“库存材料”、“原材料”、“周转材料摊销”(分摊的周转材料摊销额)、“银行存款”(支付的周转材料租赁费)等科目;耗用的机械使用费,借记“工程施工”或“生产成本”科目,贷记“机械作业”(使用本单位的自有施工机械发生的费用)、“银行存款”(租用外单位的施工机械发生的租赁费)等科目;耗用的其他直接费用,借记“工程施工”或“生产成本”科目,贷记“银行存款”等科目。 2.间接费用间接费用虽然也构成了合同成本的组成内容,但是间接费用在发生时一般不易直接归属于受益对象,这是因为,间接费用是在建筑施工企业下属的直接组织和管理施工生产活动的单位发生的费用,这些单位如果同时组织实施几项合同,则其发生的费用应由这几项合同的成本共同负担,因此,企业会计准则第15 号-建造合同第十五条规定“间接费用在资产负债表日按照系统、合理的方法分摊计入合同成本。”。 在会计实务中,间接费用一般应设置必要的会计科目进行归集,期末再按一定的方法分配计入有关合同成本。间接费用的分配方法主要有人工费用比例法、直接费用比例法等。 (1)人工费用比例法人工费用比例法是以各合同实际发生的人工费为基数分配间接费用的一种方法。计算公式如下: 间接费用分配率=当期实际发生的全部间接费用当期各合同实际发生的人工费之和 某合同应负担的间接费用=该合同实际发生的人工费间接费用分配率 (2)直接费用比例法直接费用比例法是以各合同实际发生的直接费用为基数分配间接费用的一种方法。计算公式如下: 间接费用分配率=当期实际发生的全部间接费用当期各合同实际发生的直接费用之和 某合同当期应负担的间接费用=该合同当期实际发生的直接费用间接费用分配率 (五)合同完成后取得与合同有关的零星收益的会计处理企业会计准则第15 号-建造合同第十六条规定:“合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益,应当冲减合同成本。”上述的“与合同有关的零星收益”,是指在合同执行过程中取得的、但不计入合同收入而应冲减合同成本的非经常性的收益。例如,完成合同后处置残余物资取得的收益。残余物资是指在施工过程中产生的一些材料物资的下脚料,由于工程领用材料时,已将领用材料的价值直接计入了工程成本,材料物资的下脚料已包括在合同成本中,因此,处置这些残余物资而取得的收益,应冲减合同成本。其账务处理是:借记“银行存款”、“原材料”等科目,贷记“工程施工”或“生产成本”科目。 (六)不计入合同成本的各项费用“第十七条 合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用。”1.建筑施工企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的管理费用这里所述的建筑施工企业行政管理部门”有:建筑施工企业的总公司、船舶公司、飞机制造企业、大型机械设备制造企业等企业总部。建筑施工企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的管理费用,属于企业的期间费用,应在发生时直接计入当期损益。其账务处理是:借记“管理费用”科目,贷记“银行存款” 等科目。 2.船舶等制造企业的销售费用销售费用也属于建筑施工企业的期间费用,应在发生时直接计入当期损益。其账务处理是:借记“销售费用”科目,贷记“银行存款” 等科目。 3.建筑施工企业因筹集生产经营所需资金而发生的财务费用如建筑施工企业生产经营期间发生的利息净支出、汇兑净损失、金融机构手续费以及筹资发生的其他财务费用。财务费用属于建筑施工企业的期间费用,应在发生时直接计入当期损益。其账务处理是:借记“财务费用”科目,贷记“长期借款” 等科目。 企业会计准则第15 号-建造合同第17条“因订立合同而发生的有关费用,应当直接计入当期损益。”中所述的“因订立合同而发生的有关费用”,是指建筑施工企业为订立合同而发生的差旅费、投标费等。建造承包商与客户在进行商务谈判时,有可能签订一项合同,也有可能达不成一致意见。由于商谈的结果具有不确定性,为简化核算,企业会计准则第15 号-建造合同规定因订立合同而发生的有关费用,应在发生时直接确认为当期费用,通过“管理费用” 科目核算。其账务处理是:借记 “管理费用” 科目,贷记“银行存款”等科目。 六、合同收入与合同费用的确认(一)资产负债表日,建造合同的结果能够可靠估计的,合同收入和合同费用的确认1.采用完工百分比法确认合同收入与合同费用的总原则企业会计准则第15 号-建造合同第十八条:“在资产负债表日,建造合同的结果能够可靠估计的,应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。”企业会计准则第15 号-建造合同第18条规定了采用完工百分比法确认合同收入与合同费用的总原则,即:如果建造合同的结果能够可靠地估计,建筑施工企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。这里涉及三层含义:一是采用完工百分比法确认合同收入和合同费用的前提条件;二是在什么时间确认合同收入和合同费用;三是完工百分比法的含义及运用。 (1)采用完工百分比法确认合同收入和合同费用的前提条件是建造合同的结果能够可靠地估计建造合同划分为固定造价合同和成本加成合同两种类型,不同类型的建造合同,判断其结果能够可靠估计的前提条件也不同。企业会计准则第 15 号-建造合同在第 19 条和 20 条明确规定了判断固定造价合同和成本加成合同的结果能够可靠估计的前提条件。 (2)应在资产负债表日根据完工百分比法确认合同收入和合同费用这里所说的“资产负债表日”是指各会计年度的最后一天,即公历 12 月 31日。需要指出的是,对一项建造合同而言,并不是只有在 12 月 31 日才能确认合同收入和费用。在资产负债日根据完工百分比法确认合同收入和合同费用,是针对在资产负债日尚未完工的在建合同而言的。由于建造合同的施工期较长,通常都跨越一个会计年度,为了核算和反映当期已完工部分的合同收入、费用和利润,根据权责发生制和配比原则,因而才采用了完工百分比法。对于已在以前会计年度开工本年度完工的建造合同以及本年度开工本年度完工的建造合同,应在合同完工时确认当期的收入和费用。 (3)完工百分比法的含义及运用1)完工百分比法的含义完工百分比法,是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。运用这种方法确认合同收入和费用,能为报表使用者提供有关合同进度及本期业绩的有用信息,体现了权责发生制的精神。 2)完工百分比法的运用完工百分比法的运用就是如何根据该方法确认合同收入和合同费用。完工百分比法的运用包括两个步骤: 首先确定建造合同的完工进度,计算出完工百分比。企业会计准则第15 号- 建造合同第21条规定了确定完工进度的方法。 然后根据完工百分比计量和确认当期的合同收入和费用。当期确认的合同收入和费用可用下列公式计算: 当期确认的合同收入(合同总收入完工进度)以前会计年度累计已确认的收入 当期确认的合同毛利=(合同总收入合同预计总成本)完工进度以前会计年度累计已确认的毛利 当期确认的合同费用=当期确认的合同收入当期确认的合同毛利以前会计年度预计损失准备 需要说明的是,完工进度实际上是累计完工进度,因此,建筑施工企业在运用上述公式计量和确认当期合同收入和合同费用时,应分别建造合同的实施情况进行处理: 第一种情况:当年开工当年未完工的建造合同。在这种情况下,建筑施工企业在运用上述公式计量和确认当期合同收入和合同费用时,在以前会计年度累计已确认的合同收入和合同毛利均为零。 第二种情况:以前年度开工本年仍未完工的建造合同。在这种情况下,建筑施工企业可直接运用上述公式计量和确认当期收入和费用。 第三种情况:以前年度开工本年完工的建造合同。在这种情况下,当期计量和确认的合同收入,等于合同总收入扣除以前会计年度累计已确认的收入后的余额;当期计量和确认的合同毛利,等于合同总收入扣除实际合同总成本减以前会计年度累计已确认的毛利后的余额。 第四种情况:当年开工当年完工的建造合同。在这种情况下,当期计量和确认的合同收入,等于该项合同的总收入,当期计量和确认的合同费用,等于该项合同的实际总成本。 企业会计准则第15 号-建造合同第23.24条已对上述第三种和第四种情况的会计处理作了明确规定。“第二十三条 在资产负债表日,应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额,确认为当期合同收入;同时,按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额,确认为当期合同费用。”“第二十四条 当期完成的建造合同,应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额,确认为当期合同收入;同时,按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额,确认为当期合同费用。”下面举例说明完工百分比法的运用: 小知识完工百分比法及完工百分比的确定根据完工百分比法,合同收入应与为达到完工进度而发生的合同成本相配比,以反映当期已完工部分的合同收入、费用和利润。这种方法能为报表使用者提供有关合同进度及本期业绩的有用信息。 采用完工百分比法确认合同收入和费用的前提是,该项建造合同的结果能够可靠地估计。只有在建造合同的结果能够可靠地估计时,才能采用完工百分比法确认合同收入和费用,反之,则不能采用完工百分比法确认合同收入和费用。 采用完工百分比法确认合同收入和费用的关键是,确定合同完工进度。企业会计准则第 15 号-建造合同规定了确定合同完工进度的三种方法。 确定完工百分比是应用完工百分比法的关键。确定完工百分比有多各方法,各种方法的目标,不外乎通过成本、产出单位或增加的价值来衡量工程的完工进度。这些不同形式的衡量标准(如实际发生的成本、实际耗用的工时、实际生产的数量、实际建成的楼层数,等等),可划分为投入衡量和产出衡量两大类。所谓投入衡量,是指根据建造过程中所付出的努力(如实际发生的成本、实际耗用的工时等)来衡量完工进度;所谓产出衡量,是指根据产出结果(如生产数量、实际建成的楼层数、完工的公路公里数)来衡量完工进度。实务中,并非每类衡量方法都可应用于所有的建造工程,而是需要根据具体环境作出仔细的判断。 不管是投入衡量,还是产出衡量,都存在一定的缺陷。以投入衡量为例,从理论上说,每投入一个单位,就会有相应的产出。也就是说,投入与产出之间存在一种对应关系,这正是投入衡量能够成立的基础。但是,如果在实际工作中发生了无效率的投入,则投入与产出之间的关系就会改变,按投入衡量就会得出不准确的结果。此外,采用投入衡量还须注意一个问题,这就是,一般在工程开工的初期阶段,往往投入比较多,而这些投入中,有一些可能是与工程进度无关的,比如未用于施工的材料和未开工的分包合同成本。如果不加调整地采用投入衡量,很容易高估初期的完工百分比。因此,企业会计准则第15 号-建造合同规定,采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定合同完工进度时,累计实际发生发生的合同成本不包括下列内容:(1)与合同未来活动相关的成本,例如施工中尚未安装、使用或耗用的材料成本;(2)在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。 在采用产出衡量时,如果所选用的产出单位与为完成工程所需花费的时间、努力或成本不可比,则也会得出不准确的结果。例如,以建成的楼层数来衡量一座 9 层大楼的完工进度,就存在一定的缺陷,因为建造大楼底层所需花费的成本和付出的努力与建造其他楼层会有所不同,基成本可能大于大楼总成本的1/9。这时,按完成的楼层数为确认工程收入,就不能与所发生的费用很好地配比。 从所考察的国家或地区看,完工百分比的确定没有根本性的差异。在美国,虽然没有专门的建造合同会计准则,但在实务中应用较为普遍的方法有:成本比例法(cost-to-cost method)、耗费努力衡量法(efforts expended methods)以及产出单位法(units of work performed method)。其中又以成本比例法应用得最为广泛,这也是美国注册会计师协会推荐建筑施工企业采用的方法。第 11 号国际会计准则规定了三种方法:(1)累计已发生的合同成本占合同预计总成本的比例;(2)对已完成工作的测量;(3)完成合同工作的实物比例。英国和香港的准则并没有详细规定完工百分比的确定方法。台湾在第 11 号财务会计准则公报中规定,完工百分比的确定可采用工程成本比例法、工时进度比例法和产出单位比例法三种。 2.判断固定造价合同的结果能够可靠地估计的标准企业会计准则第15 号-建造合同第十九条规定:“固定造价合同的结果能够可靠估计,是指同时满足下列条件:(一)合同总收入能够可靠地计量;(二)与合同相关的经济利益很可能流入企业;(三)实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量;(四)合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。”固定造价合同的结果能否可靠地估计,依据以下四个条件进行判断,如果同时具备四个条件,则固定造价合同的结果能够可靠地估计。如果不同时具备四个条件,则固定造价合同的结果不能可靠地估计。这四个条件是: (1)合同总收入能够可靠地计量合同总收入一般根据建造承包商与客户订立的合同中的合同总金额来确定,如果在合同中明确规定了合同总金额,且订立的合同是合法的,则说明合同总收入能够可靠地计量;反之,则意味着合同总收入不能可靠地计量。 (2)与合同相关的经济利益能够流入建筑施工企业 经济利益是指直接或间接地流入建筑施工企业的现金或现金等价物,表现为资产的增加,如增加银行存款或应收账款等,或表现为负债的减少,如用合同价款抵偿负债等,或表现为两者兼而有之。与合同相关的经济利益能够流入建筑施工企业,意味着建筑施工企业能够收回建造合同的工程价款。 建造合同的工程价款能否收回,取决于客户与建造承包商双方是否都能够正常履行合同。客户能否履行合同,主要根据建造承包商以往与客户交往的直接经验,或从其他方面取得的信息等进行判断。一般情况下,如果客户的信用良好,其生产经营活动也能正常地进行,能够按合同规定的结算方式和结算时间,按期办理工程价款结算和支付进度款,则意味着客户能够履行合同。但在某些特殊情况下,如客户破产或死亡、客户的财务支付出现严重困难、或非常原因造成客户的生产或生存环境严重恶化等情况,则意味着客户已不能正常履行合同条款。建造承包商能否履行合同,关键在于建造承包商能否保质、保量、按期完成建造合同。如果有情况表明建造承包商能够保质、保量、按期完成建造合同,则意味着建造承包商能够履行合同。如果有情况表明建造承包商不能保质、保量、按期完成建造合同,则意味着建造承包商不能履行合同。 如果建造承包商与客户双方都能够正常履行合同,则意味着建造承包商能够收回工程价款,经济利益能够流入建筑施工企业;反之,则意味着建造承包商不能够收回工程价款,经济利益不能够流入建筑施工企业。 (3)在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定合同完工进度能够可靠地确定,意味着建造承包商能够严格履行合同条款,已经和正在为完成合同而进行工程施工,并已完成了一定的工程量,达到了一定的工程形象进度,对将要完成的工程量也能够作出科学、可靠地测定。如果建造承包商尚未动工,或刚刚开工,尚未形成一定的工程量,对将要完成的工程量不能够作出科学、可靠地测定,则表明合同完工进度不能可靠地确定。为完成合同尚需发生的成本能否可靠地确定,关键在于建造承包商是否已经建立了完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度;能否对为完成合同尚需发生的合同成本作出科学、可靠地估计。如果建造承包商已经建立了完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度,并对为完成合同尚需发生的合同成本能够作出科学、可靠地估计,则意味着建造承包商能够可靠地确定为完成合同尚需发生的成本。反之,则意味着建造承包商不能可靠地确定为完成合同尚需发生的成本。 (4)为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量,以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较为完成合同已经发生的合同成本能否清楚地区分和可靠地计量,关键在于
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