会计控制

会计控制第一节 会计控制概述一、会计控制涵义在西方，内控会计控制的概念具有历史性，并逐渐发展和完善起来的。1934 年美国证券交易法使用“内部会计控制”的术语，作为根除“大危机”中虚假会计信息泛滥的根本措施之一。1949 年，美国注册会计师协会（AICPA）在一份特别报告中，首次将内部控制界定为“一个企业为保护资产完整、保证会计数据的正确和可靠、提高经营效率、贯彻管理部门既定决策所制定的政策、程序、方法和措施” 。按照这个定义，内部控制已开始突破了财务会计的范围，包括了成本、预算等项内容。1958 年会计程序委员会发布独立审计人员评价内部控制的范围的报告，其中将内部控制分为内部会计控制和内部管理控制，这就是人们所熟知的内部控制制度“二分法”的由来。1986 年在第 12 届国际审计会议上发表总声明 ，赋予内部控制新的涵义，即“作为完整的财务和其他控制体系，包括组织结构、方法程序和内部审计。它是由管理者根据总体目标而建立的，目的在于帮助企业的经营活动合理化，具有经济性、效率性和效果性；保证管理决策的贯彻；维护资产和资源的安全；保证会计记录的准确和完整，并提供及时、可靠的财务和管理信息” 。1988 年 AICPA 发布审计准则公告第 55 号 ，将内部控制界定为“为合理保证企业特定目标的实现而建立的各种政策和程序” ，在结构上由控制环境、会计制度和控制程序三个要素组成。1992 年 COS0 委员会发布内部控制-整体框架的报告（即著名的 COS0报告） ；COS0 报告提出：“内部控制是由企业董事会、经理当局以及其他员工为达到财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保证的过程。 ”同时提出内部控制包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等五个相互联系的要素。COS0 报告提出的这个由“三个目标”和“五个要素”组成的内部控制的整体框架，得到公司董事会、管理当局、投资者、债权人、审计人员及专家学者的普遍认可，因而成为迄今最权威的内部控制的概念。我国财政部于 1986 年颁发了会计基础工作规范 。该规范提出内部会计控制概念。2001 年起，为了促进各单位内部会计控制建立与健全，加强内部会计监督，维护社会主义市场经济秩序，根据中华人民共和国会计法等法律法规，财政部于 2001 年 6 月 22 日颁发了内部会计控制规范-基本规范（试行） 、 内部会计控制规范-货币资金 （财会200141 号） ，于 2002 年 12 月23 日发布了内部会计控制规范-采购与付款 、 内部会计控制规范-销售与收款 （财会200221 号） ，于 2003 年 10 月 22 日发布了内部会计控制规范-工程项目 （财会200330 号） 。2004 年 8 月 19 日财政部又发出内部会计控制规范-担保 、 内部会计控制规范-对外投资 ；2003 年 7 月 15 日发出内部会计控制规范-成本费用 （财办会200332 号） ，2003 年 11 月 26 日发出内部会计控制规范-预算 （财办会200343 号） ；这些规范适用于国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他经济组织。这些规范的发布与实施，对于促进企业建立健全内部控制，改变我国目前企业内部控制乏力、会计信息失真严重、企业内部管理散乱的现状，具有积极而又十分重大的现实意义。综上所述，内部会计控制是指单位为了提高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行等而制定和实施的一系列控制方法、措施和程序。内部会计控制是整个企业内部控制的核心。随着市场经济的深入发展，控制在管理中的重要性程度正在不断提高，内部会计控制重要性也会被越来越多的人们所认识。市场经济越发展，企业管理越加强，内部会计控制越重要。 二、会计控制作用事实上，会计控制源远流长。我国古代统治者为了防止掌管财物的官吏贪污舞弊，弄虚作假，对其实施了严密的分工牵制与相互考核等方法，以达到“一毫财富之出入，数人耳目之通焉”的目的。现代内部会计控制的完善与推广有赖于现代化大生产和现代管理科学的迅速发展，更加受到投资者、经营者和管理者的重视。谁不重视内部会计控制，谁将自食其果。1995 年 2 月 27 日，国际金融界的一条消息令举世震惊：有着 232 年灿烂历史、一度排名世界第 6 的英国巴林银行倒闭，其主要原因是内部会计失控导致过度炒卖金融衍生品。为什么炒卖金融衍生产品竟能令一家名誉卓著的大银行倒闭，其原因何在?从表面上来看，主要原因似乎是一个年轻的交易人员利森的违规操作。但是谁给了利森大到足以毁掉一个银行的风险权力?这还应从其总部的管理与控制的疏漏中去寻找：巴林银行赋予了利森过大的权利，利森在新加坡独立操作，集经营操作权、会计管理权和审查监督权于一身，可以设立秘密账户，既管理前台的代客理财，又管理后台的自营理财，银行缺乏对其进行有效的监督。英国巴林银行倒闭的事实告诫人们：企业在日常运转时必须加强内部控制，尤其是对会计的控制与监督。规范交易行为永远是重要的，应时时准备防范风险。1996 年 6 月 14 日，住友商事 50 年历史上最阴暗的一天，总经理秋山富一宣布：由于该公司没有强有力的内部会计控制系统，有色金属业务部长滨中泰男违反公司规定，从事铜的非法交易长达 10 年，造成了 18 亿美元的亏损。住友商事是日本三家最大的贸易公司之一，长期位居世界 500 强企业前列，年销售额高达 1 500 亿美元。住友商事事件打破了当时日本经济史上的最高亏损纪录，这一亏损额度之大，居世界之最，比 1995 年英国巴林银行交易员利森擅自交易而亏损 14 亿美元还超出 4 亿多。上述两大亏损的共同特征是：公司总部对交易员管理失控，非法操作导致了震惊世界的亏损。住友商事案件告诫人们：企业越大，越要加强内部监控；企业内部的上下级关系应该是相互制约的关系，而不仅仅是信任和服从的关系。历史的教训值得记取。大企业也会因为内部会计管理失控而惨遭失败，何况中小企业呢?翻开历史，不知已有多少企业因为没有加强内部会计控制而招致失败的!也不知有多少“人才”因为没有对其加强内部会计控制而导致其私心膨胀，违法乱纪的!有人曾经对公司财务失败的原因做过汇总统计：在失败原因的百分比中，因为疏忽占 4%，诈欺占 2%，灾祸 1%，经营管理不善 91%，其他不知因素 2%。从中可以看到，90%以上的企业失败都可能与管理失控有关。在一个企业中，控制在于检验每一项管理活动是否同所拟定的计划、所发出的指示和确定的原则相符合，旨在发现、纠正和防止重犯缺点和错误。对物、对人、对行动都可以也应当进行控制。古今中外大量的事实雄辩地证明，加强企业的内部会计控制，确实可以有效地保护财产物质的安全性，保证会计信息的真实性和完整性，保持财务活动的合法性，并有利于资产与资本的保值增值。从目前我国企业财务预测、决策、预算、控制、分析等财务管理的环节与过程来看，关键还是在于控制。只有加强控制，预测、决策、预算的结果才能真正得到落实，才会成效显著。而内部控制的核心是内部会计控制。所以说，加强内部控制，尤其是加强内部会计控制，是促使企业经济运行和财务状况持续、稳定、健康发展的可靠保证，也是进一步提升企业经济运行质量和改善财务状况的基础性工作。但从目前我国企业内部管理和会计控制的现状来看，主要问题之一还是在于管理失控，由于内部会计控制不严而导致舞弊的情况还时有发生，有的失控状况还十分严重!内部控制应当是根源于人类社会生活中内在需求而产生的一种自觉行为。没有控制的需求就不会产生控制的行为。无论是宏观的经济管理，还是微观的企业管理，其实质都是一种有目的的控制行为。三、会计控制目标建立、健全内部控制是企业管理当局的责任，应由单位负责人负责。通常，一个健全有效的内部控制所应当达到的控制目标可分述如下：（一）内部控制的会计目标（1）保证业务活动按照适当的授权进行；（2）保证所有交易和事项正确反映。即在恰当的会计期间及时记录于适当的账户，使会计报表的编制符合会计准则和会计制度的相关要求；（3）保证对资产和记录的接触、处理均经过适当的授权； （4）保证账面资产与实存资产定期核对相符。（二）内部控制的非会计目标（1）提高经营效率与经济效益；（2）确保管理当局制定的政策得以遵守；（3）保证遵守国家有关法律、法规的规定等。应当看到，内部控制是一个全方位的整体，贯穿于整个企业的生产经营管理过程，是从投资者、经营者、管理者到每个员工的职责，会计只是内部控制的一个很重要的方面，甚至可以说是起核心作用的。然而，要真正起到良好的控制作用，实现防止错弊、保证遵循法律法规等目标，需要会计和各种管理手段相互配合。因此，企业应当针对生产经营活动的各个环节与各个作业点全面地制定内部控制，而不能将内部控制仅仅局限于会计系统。内部会计控制和内部管理控制两者之间是不可分割、相互联系的。第二节 会计控制分类一、按控制内容进行分类 内部会计控制的内容应当涵盖企业财务会计管理的全过程，它是企业内部会计控制的主体与核心，它规定了单位应对哪些经济活动和环节进行控制。按照财政部制定并颁发的内部会计控制规范-基本规范（试行） 的规定，企业内部会计控制主要包括以下九个方面的内容。（一）货币资金控制办理货币资金业务的不相容岗位应当分离，相关机构和人员应当相互制约，确保货币资金的安全。审批人应当根据货币资金授权批准制定的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。经办人应当在职责范围内，按照审批人的批准意见办理货币资金业务。对于审批人超越授权范围审批的货币资金业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。企业应当按照支付申请、支付审批、支付复核、办理支付等规定的程序办理货币资金支付业务。（二）实物资产控制企业应当建立实物资产管理的岗位责任制度，对实物资产的验收入库、领用、发出、盘点、保管及处置等关键环节进行控制，防止各种实物资产被盗、毁损和流失。（三）对外投资控制企业应当建立规范的对外投资决策机制和程序。通过实行重大投资决策集体审议联签等责任制度，加强投资项目立项、评估、决策、实施、投资处置等环节的会计控制，严格控制投资风险。（四）工程项目控制企业应当建立规范的工程项目决策程序，明确相关机构和人员的职责权限，建立工程项目投资决策的责任制度，加强工程项目的预算、招投标、质量管理等环节的会计控制，防范决策失误及工程发包、承包、施工、验收等过程中的舞弊行为。 （五）采购与付款控制企业应当合理设置采购与付款业务的机构和岗位，建立和完善采购与付款的会计控制程序，加强请购、审批、合同订立、采购、验收、付款等环节的会计控制，堵塞采购环节的漏洞，减少采购风险。（六）筹资控制企业应当加强对筹资活动的会计控制，合理确定筹资规模和筹资结构、选择筹资方式，降低资金成本，防范和控制财务风险，确保筹措资金的合理、有效使用。 （七）销售与收款控制企业应当在制定商品或劳务等的定价原则、信用标准和条件、收款方式等销售政策时，充分发挥会计机构和人员的作用，加强合同订立、商品发出和账款回收的会计控制，避免或减少坏账损失。（八）成本费用控制做好成本费用管理的各项基础工作，制定成本费用标准，分解成本费用指标。控制成本费用差异，考核成本费用指标的完成情况，落实奖罚措施，降低成本费用，提高经济效益。（九）担保控制严格控制担保行为，建立担保决策程序和责任制度，明确担保原则、担保标准和条件、担保责任等相关内容，加强对担保合同订立的管理，及时了解和掌握被担保人的经营和财务状况，防范潜在风险，避免或减少可能发生的损失。二、按控制时间进行分类内部会计控制按控制的时间可以分为事前会计控制、事中会计控制、事后会计控制。（一）事前会计控制事前会计控制是指财务收支活动尚未发生之前所进行的控制，如财务收支活动发生之前的内部牵制制度、授权审批制度、费用报销的规定等。事前控制的特点是防护性控制，作为控制者事先理应深入实际，调查研究，预测出发生差错的问题与概率，并设想出预防措施、关键控制点与保护性措施。（二）事中会计控制事中会计控制是指财务收支活动发生过程中所进行的控制，如按财务预算要求监督预算的执行过程，对各项收入的去向和支出的用途进行监督，对产品生产过程中发生的成本进行控制等。事中控制的特点是及时获得实际状况的信息反馈，以供控制者及时发现问题、解决问题，采取措施，防错纠偏。（三）事后会计控制事后会计控制是指对财务收支活动的结果所进行的考核及其相应的奖罚，如按财务预算的要求对各责任中心的财务收支结果进行评价，并以此实施奖罚标准，在产品成本形成之后进行综合分析与考核，以确定各责任中心和企业的成本责任。事后控制的特点是在实际行动发生以后，再分析、比较实际业绩与控制目标或标准之间的差异，然后采取相应的措施防错纠偏，并给予造成差错者以适当的处罚。 三、按控制主体进行分类内部会计控制按控制主体主要可以分为出资者会计控制、经营者会计控制和财务部门的会计控制等。（一）出资者会计控制出资者会计控制是为了实现其资本保全和资本增值目标而对经营者的财务收支活动进行的控制，如对全面预算、对投资活动的控制等。（二）经营者会计控制经营者会计控制是为了实现财务预算目标而对企业及对各责任中心的财务收支活动所进行的控制，这种控制是通过经营者制定财务决策目标，并促使这些目标被贯彻执行而实现的。如企业的筹资、投资、资产运用、成本支出决策及其执行等。财务收支控制是对企业和各责任中心的财务收入活动和财务支出活动所进行的控制。控制财务收入活动，旨在达到高收入的目标；控制财务支出活动，旨在降低成本，减少支出，实现利润最大化。（三）财务部门会计控制财务会计部门的会计控制是财务部门为了有效地组织现金流动，通过编制现金预算，执行现金预算，对企业日常财务活动所进行的控制。如对各项货币资金用途的审查等。现金控制是对企业和各责任中心的现金流人和现金流出活动所进行的控制。由于企业财务会计采取权责发生制，导致利润不等于现金净流入，所以，对现金有必要单独控制。并且，日常财务活动主要是组织现金流动的过程，现金控制就显得十分重要。通过对现金的会计控制，应力求实现现金流入流出的基本平衡，既要防止现金短缺而可能出现的支付危机，也要防止因现金沉淀而可能出现的机会成本增加。在实施全面、全过程会计控制的企业中还应当使员工能够参与控制。 四、按控制依据进行分类内部会计控制按控制依据可以分为预算控制和制度控制。（一）预算控制预算控制是指以财务预算为依据，对预算执行主体的财务收支活动进行监督、调整的一种控制形式。预算表明了其执行主体的责任和奋斗目标，规定了预算执行主体的行为。内部会计控制应以建立健全的财务预算为依据，面向整个企业的财务预算是控制企业经济活动的依据。财务预算应分解落实到各责任中心，使之成为控制各责任中心经济活动的依据。若财务预算所确定的目标严重偏离实际，会计控制就无法达到预定的目的。预算指标有定额定率之分。定额控制没有弹性，定率控制具有弹性。定额控制（也称绝对控制）是指对企业和责任中心的财务指标采用绝对数进行控制，如资金、成本、费用、利润等。一般而言，对激励性指标（如利润等）确定最低控制标准，对约束性指标（如成本费用等）确定最高控制标准。定率控制（也称相对控制）是指对企业和责任中心的财务指标采用相对比率进行控制，如资本净利润率、总资产利润率、成本费用利润率等。一般而言，定率控制具有投入与产出对比、开源与节流并重的特征。（二）制度控制制度控制是指通过制定企业内部会计控制制度和有关规章制度，并以此为依据约束企业和各责任中心财务收支活动的一种控制形式。制度控制通常规定只能做什么，不能做什么。与预算控制相比较，制度控制具有防护性的特征，而预算控制主要具有激励性的特征。内部控制制度包括组织机构的设计和企业内部采取的所有相互协调的方法和措施。这些方法和措施用于保护企业的财产，检查企业会计信息的准确性和可靠性，提高经营效率，促使有关人员遵循既定的管理方针。围绕财务预算的执行，也应建立相应的保证措施或制度，如人事制度、奖罚制度等。五、按控制要素进行分类 （一）控制环境控制环境是指对企业财务控制的建立和实施有重大影响的各种环境因素的统称，包括企业风险管理观念与文化、诚信与价值观、员工的胜任能力、董事会或审计委员会的组成、管理哲学和经营方式、企业组织结构、企业授予权利和责任的方式以及人力资源政策和实务等。控制环境是决定财务控制目标能否实现的关键因素。（二）目标设定每个企业都面临各种风险，进行有效的风险识别、风险评估及风险应对的一个前提是确定与不同水平和内部环境保持一致的目标。管理者在识别风险并采取必要的措施管理风险之前，必须首先确定目标。控制的目标主要是合理配置和使用财务资源，提高财务资源的使用效率，实现企业价值最大化；保护资产的安全与完整；保证财务信息的可靠性；遵循有关财务会计法规和企业已制定的财务会计政策。（三）事件识别事件是指可以影响企业财务战略执行或目标实现的事项，如银行信贷、利率、汇率等政策的调整、新的竞争对手的出现、市场价格水平的变化、企业组织结构和高层管理人员的变化等。事项可能形成积极的影响或消极的影响，或者同时具有两种影响。（四）风险评估风险评估指管理层分析、评价和估计对企业目标有影响的内部或外部风险的过程。管理者应当从可能性和影响程度这两个角度，采用定性与定量相结合的方法来评估事项，并对整个企业中的事项以个别或分类的形式进行分析，指出潜在事项的有利影响和不利影响。对潜在不利事项以固有风险和剩余风险的形式进行评估。固有风险是指在管理者没有采取任何措施改变风险发生的可能性的情况下给企业带来的风险。剩余风险是指在管理者对风险做出反应后仍残存的风险。（五）风险应对风险应对包括规避风险、减少风险、转移风险和接受风险。在考虑如何进行风险应对的过程中，管理者要考虑成本和效益，并在期望的风险容忍度内选择风险应对方案。（六）控制活动控制活动是指确保管理阶层的指令得以执行的政策及程序，如核准、授权、验证、调节、复核营业绩效、保障资产安全及职务分工等。（七）信息与沟通信息主要是指会计系统所提供的内部与外部信息，它是公司为汇总、分析、分类、记录、报告业务处理的各种方法和记录，包括文件预先编号、业务复核、定期调节等。一个有效的会计信息系统应当做到：（1）确认和记录所有有效交易；（2）及时、详细地描述交易，以便在报告中对交易进行正确分类；（3）以某种方式计量交易的价值，以便在报告中以适当的货币价值记录交易；（4）确定交易发生的期间，以便将交易记录在恰当的期间；（5）在会计报表中适当地表达交易事项和披露相关事项。沟通是指企业的信息系统提供有效信息给适当的人员，通过沟通，使员工能够知悉其在财务控制中的责任。（八）有效监控监控是由适当的人员，在适当的时机来评估控制的设计和运作情况的过程。具体包括：（1）持续的监督活动（如例行的管理和监督活动，以及其他员工为履行其职务所采取的行动） ；（2）个别评估（评估的范围和频率，视风险的大小及控制的重要性而定） ；（3）报告缺陷。内部控制的缺失应由下往上报告，某些缺失应报告给高层管理阶层及董事会。六、按控制具体手段分类 （一）授权批准控制授权是指授予对某一大类业务或某项具体业务的决策做出决定的权力。授权通常包括一般授权和特别授权两种方式。一般授权主要是对日常业务活动的授权。这类授权通常以管理部门文件的形式，规定一般性交易办理的条件、范围和对该交易的责任关系。如企业对各职能部门权限范围和职责的规定属于一般授权。该层次的授权过大，则风险不易控制，过小则效率降低。一般授权适用于经常发生的数额较大的交易，如赊销时的价格表与信用额度。特别授权适用于管理当局认为个别交易必须经批准的情况，如对于对外投资、资产处置、资金调度、资产重组、收购兼并、担保抵押、财务承诺、关联交易等重要经济业务事项的决策权，以及超过一般授权限制的常规交易，都需要特殊授权。这种授权只涉及特定的经济业务处理的具体条件及有关具体人员，且应保持在较高管理层手中。批准是检查已确立的授权条件得到满足的实际步骤。一个完善授权批准体系包括以下几个方面：（1）授权批准的范围，企业各项财务活动通常都应被纳入；（2）授权批准的层次，应根据经济活动的重要性和金额大小确定，以保证不同的管理层既有权，也有责；（3）授权批准的程序，应规定每一类经济业务的审批程序，以便按程序办理审批，避免越权审批、违规审批的情况发生；（4）授权批准的责任，需明确授权批准人员所承担的责任。一个企业的授权控制应做到以下几点：（1）企业所有人员不经合法授权，不能行使相应权力。这是最起码的要求。不经合法授权，任何人不能审批；有权授权的人则应在规定的权限范围内行事，不得越权授权。（2）企业的所有业务未经授权不能执行。（二）职务分离控制职务分离控制是指对处理某种经济业务所涉及的职责分派给不同的人员，使每个人的工作都是对其他有关人员的工作的一种自动检查。职务分离的主要目的是预防和及时发现职工在履行职责过程中产生错误和舞弊行为。从控制的观点看，如果一位负有多项责任的人员在其正常的工作过程中会发生错误或舞弊，并且控制制度又难以发现，那么就可以肯定他所兼任的职务是不相容的。对于不相容职务必须进行分离，包括在组织机构之间的分离和组织机构内部有关人员之间的分离。职务分离控制要求做到：（1）任何业务尤其是货币资金收支业务的全过程，不能由某一个岗位或某一个人包办；（2）经济业务的责任转移环节不能由某一个岗位单独办理；（3）某一岗位履行职责情况绝不能由其自己说了算；（4）财务权力的行使必须接受定期独立审查。常见的不相容职务包括：业务授权与执行职务相分离；业务执行与记录职务相分离；财产保管与记录职务相分离；记录总账与明细账职务相分离；经营责任与记账责任相分离；财产保管与财产核对职务相分离；对一项经济业务处理的全过程的各个步骤也要分派给不同的部门和人员来负责。 会计控制还要求对企业采购、生产、营销、融资、投资、成本费用的办理与管理必须由两个人、两个系统或两个职能部门共同执掌，凡是单人单岗处理业务的，更需要相应的后续监控手续。一般称这种对一线岗位双人、双职、双责的制度为第一道“保安防线” 。第二道“保安防线”是在上述制度的基础上建立相关的票据、合同等业务文件在相关部门和相关岗位之间的传递制度，明确这些文件的签字授权的权力归属。第三道“保安防线”是内部审计部门要能够独立地对各岗位、各部门、各项业务活动全面实施监督、检查，同时及时将监测结果反馈给最高管理者。会计控制就是要通过建立全方位的会计控制体系、多元的会计监控措施和设立多道控制防线，达到消除隐患、防范风险、规范经营、提高效率的目的。（三）全面预算控制全面预算控制是以全面预算为手段，对企业财务收支和现金流量所进行的控制。全面预算应注意建立预算体系，包括确定预算目标、标准和程序；预算的编制和审定；预算指标的下达及相关责任人或部门的落实；预算执行的授权；预算执行过程的监督；预算差异的分析与调整；预算业绩的考核等环节。（四）财产保全控制（1）限制接触财产：限制非授权人接触某项资产，建立必要的防护措施，确保资产的安全完整。通常纳入严格限制接触的资产有：现金和易变现资产（如股票、债券等有价证券、存货） ，以及重要的票据（如支票） 、个人的印章等。（2）定期盘点清查：定期盘点和账实核对不应由担任保管或担任记录事务的人员单独进行。企业可以采用全面清查，也可以局部清查。从控制效果上看，采用永续盘存制记录下的盘点比采用定期盘存制下的盘点效果更好。企业财务控制应当明确有处理盘点差异的权限，以及相应人员的责任。（3）记录保护：严格限制接近会计记录与企业记录的人员，对重要的数据资料应当备份。（4）财产风险：通过对资产投保（如火灾险、盗窃险、责任险等） ，增加实物受损获得补偿机会。（5）财产记录监控，建立资产个体档案，对资产增减变动及时全面予以记录。加强财产所有权证的管理，改革现有低值易耗品等核销模式，减少备案簿的形式，使其价值纳入会计报表体系内，从而保证账实的一致性。（五）独立检查控制独立检查控制是指由企业执行者以外的人员对已执行的业务的正确性所进行的内部稽核。内部稽核包括凭证与凭证、凭证与账簿、账簿与报表、书面记录与实物之间的核对，也包括对一些计算表、汇总表、调节表、分析表的复核。一个有效的独立检查控制应当满足三个条件：一是检查工作由一个和原业务活动、记录、保管相独立的人员来执行；二是不管采用全部复核或抽样复核，复核工作须经常进行；错误和例外须迅速地传达给有关人员以便更正。重复犯错或重大错误及所有不当行为必须向适当的管理层次报告。（六）业绩评价控制业绩评价是指将实际业绩与其评价标准，如前期业绩、预算和外部基准尺度进行比较，对营运业绩等所进行的评价。控制的最终效率取决于是否有切实可行的奖罚制度，以及是否严格执行这一制度。否则，即使有符合实际的财务预算，也会因为财务控制的软化而得不到贯彻落实。奖罚制度必须结合各责任中心的预算责任目标制定，体现公平、合理、有效的原则。要形成严格的考评机制。是否奖罚取决于考评的结果，考评是否正确直接影响奖罚制度的效力。严格的考评机制包括建立考评机构、确定考评程序、审查考评数据、依照制度进行考评和执行考评结果。要善于把过程考核与结果考核结合起来，把即时奖罚与期间奖罚结合起来。这一方面要求在财务控制过程中随时考核各责任中心的责任目标和执行情况，并根据考核结果当即奖罚；另一方面要求一定时期终了（一般为年度） ，根据财务预算的执行结果对各责任中心进行全面考评，并进行相应的奖罚。第三节 会计控制程序一、会计控制基本程序会计控制作为一种经济调控行为，有其独特的程序或步骤。 （一）制定控制标准控制标准是指为进行调节、控制所制定的各种标准。会计控制标准就是对企业中的人力、物力和财力，以及产品质量特性、工艺技术参数等所规定的数量界限，它是实行控制的定量准绳和衡量工作效果的规范。控制标准可以用实物数量来表示，也可以用货币数量来表示，主要有：各项预算或计划指标、预期目标、各种消耗定额、产品质量标准、物资储备定额、费用开支限额等等。确定会计控制标准方法一般有以下四种。 1.分解法即把企业经营目标按生产单位、管理部门、产品、零部件或工序等分解为具体的计划任务或小指标，作为控制的依据，如各产品（零件）的计划产量、计划成本、目标成本和目标利润等。2.预算法即将企业生产经营活动中的一些固定费用和新产品开发费用等，按其明细项目确定出预算额，作为各使用部门的费用支出标准限额。采用这种方法要特别注意从实际出发，一般可根据季度的生产经营计划来制定较短期（如月份）的费用开支预算，并自下而上地层层制定。3.定额法即根据技术测定法、统计分析法、经验估计法、定额日数法和比例计算法等，制定出各种工时消耗定额、物资消耗定额、物资储备定额和费用开支限额，作为对各生产环境和员工个人的控制标准。4.标准化法即根据国际标准、国家标准、部颁标准或企业标准，确定出产品或零部件主要特性的技术参数，作为产品质量控制的依据。对企业的设备状态监测、操作方法和生产服务过程的工作程序等技术标准，也可采用这一方法加以制定、确立控制标准。确定控制标准，应当在充分调查研究和科学计算的基础上进行，力求做到既先讲又合理，并目可控性强。（二）分解下达指标 财务预算、会计指标或企业目标确定之后，需要进一步将目标具体划分为可操作、可测量的调控指标，并根据经济组织系统的构成状况而将调控指标进行分解和落实。落实指标的思路可以有纵横两种。纵向落实就是明确上下级各单位之间各自承担的调控责任以及互相的联系方式。横向落实是指将调控指标分解并落实到各相关部门，使从事不同业务活动的部门均承担相应的财务责任。在纵横交错的调控体系中，一定要确定一个调控主线，一是不能“只分不管” ，不能分解了调控指标后就各行其是；二是要确定并真正形成一个财务调控的组织系统，从机构上、人员上和制度上保证调控的运行。（三）实施具体调控制定调控目标、分解调控指标及建立健全调控组织体系，都属于调控前期准备工作的范围，还不是调控本身。调节和控制的实际内容大致可分为以下三个阶段。 1.发出指令不管指令由谁发出及其具体内容是什么，它都构成了首要的调控环节。上级通过给下级发送指令，告诉他们该做什么，不该做什么，何时何地做及怎样做的问题。横向各部门、各企业及企业内部各部门间的指令，实质上具有指导性，即告知他们关于财务目标、指标等类信息，由他们在工作中执行或参考。2.执行指令当企业接到来自上级的指令后，便将其作为行动的指导，或者化为具体行动。比如，某一时期内降低消耗和成本、减少产品库存等，企业就应围绕这些指令采取具体的生产经营措施，以完成上级的指令性财务目标。在此阶段要注意，财务指令务求切实可行，要求太高或太低都可能流于形式而无济于事。3.反馈执行情况指令发出后，执行时往往会产生一些始料未及的问题，客观环境的变化、执行人员的素质低下及执行手段的不当等均会影响执行结果。不管执行结果是否令人满意，是否完全符合初始的财务调控指令，执行人都有必要运用报告、报表等形式向指令发出者进行信息反馈。其目的在于通过反馈，找出指令与执行结果之间的偏差，以便提出调整意见和修改措施。（四）衡量控制成效衡量控制成效就是对把被控对象所表示的状态或输出的管理特征（即实际执行的结果）与原定标准（即预期目标值或计划指标值）进行对比分析，及时发现脱离控制标准的偏差，并据以分析判断企业经济活动的成效。输出的管理特征值（或状态）优于控制标准（或状态空间的许可范围）称为顺差。出现顺差表明被控对象取得良好成绩，应及时总结经验，肯定控制工作绩效，并予以必要的奖励。输出的管理特征值（或状态）劣于控制标准（或状态空间的许可范围）称为逆差。出现逆差表明被控对象的成效不好，必须准确找出原因，为纠正偏差提供方向和信息，并追查单位、部门和个人的责任，情节严重者，应给予一定的经济惩罚。如果是控制标准偏高，则应修正原定标准。衡量成效是在计划执行过程中进行的。为此，企业要切实搞好日常的统计记录、现场观测和技术测定等工作，以便掌握更详实可靠的被控量实际值，对工作绩效作出及时的、正确的评价。（五）及时纠正偏差通过信息反馈，可以发现执行结果与财务目标之间的偏差。这一偏差至少能够说明两方面的问题：一是借此可以了解所定财务目标的切实可行性，二是了解执行中出现的问题。应用“5W1H 方法” ，可以对某一项目进行活动的各个方面加以审视研讨，并通过消除、合并、调整和简化等方式，提出并实施改良措施。（1）为何做（why） ，它包括为什么做，为什么这样做，不做有什么害处等等；（2）做何事（what） ，它包括所做的是什么，有哪一部分的工作要做；（3）何人做（who） ，它包括由哪个部门来做，谁当负责人最合适；（4）何时做（when） ，它包括什么时间做最好，何时开始做，何时要做完，等等； （5）何地做（where） ，它包括在何处做最好，是否有其他更好的实施方法；（6）如何做（how） ，它包括怎样做最适当，是否有其他更好的实施方法。经过上述六个方面的探究后，有助于及时克服偏差，保证系统状态保持在所规定的运行轨道上。还可以通过推行“无缺点运动”提高管理的效率与效益。无缺点运动就是通过每个员工的积极努力，使生产作业和事务作业的工作失误减少到零的程度。当然，这里讲的“无缺点”并不是说绝对没有缺点，或缺点绝对要等于零，而是指要以缺点等于零为最终奋斗目标；每个员工都要在自己工作的职责范围内努力做到无缺点。如何应用“无缺点运动”来控制经济活动并及时纠正偏差呢?首先，要求企业全体员工树立“无缺点” 、 “不犯错误”的决心，从控制系统一开始运行就准确无误地进行工作，力求不产生人为原因造成的偏差。其次，要求每个员工对其担负的生产作业或事务作业，经常自我检查个人的行为效果，想方设法消除工作缺点，主动及时地矫正自身的作业偏差；若是某些造成偏差的原因单靠直接工作者本人的力量难以消除，应积极向上级领导提出消除产生错误的原因的建议。再次，要求对已经产生偏差（指逆差而言）的原因，在拟订改进措施时，应使这些措施尽可能做到“无缺点” （即针对性强、预计效果可靠、便于付诸实施等） ，并认真组织有关职工或小组进行讨论，提高有关员工落实这些措施的迫切感和责任心。最后，要求在贯彻执行纠偏措施的过程中，各有关员工瞄准“无缺点”的目标不断前进，使系统输出所造成的偏差接近于零，保持系统运行的稳定性。会计控制必须渗透到企业的法人治理结构与组织管理的各个层次、生产业务全过程、各个经营环节，覆盖企业所有的部门和岗位，进行全方位控制。既有事后的监控措施，更有事前、事中的监控手段、策略；既有约束手段，也有激励的安排；既有财务上的资金流量、存量预算指标的设定、会计报告反馈信息的跟踪，也有人事委派、生产经营一体化的策略等，即进行多元控制。二、会计控制主要方法会计控制方法是实现控制目标，发挥控制职能的技术手段，在控制体系中占据着重要地位。内部控制方法，随着现代管理手段的发展也越来越多，主要有目标控制法、组织控制法、授权控制法、程序控制法、措施控制法、检查控制法等。（一）目标控制法 目标控制法是指一个单位内部的管理工作应遵循其创建目标，分期对生产、经营销售、财务、成本等方面制定切实可行的计划并对其执行情况进行控制的方法。目标是指所要达到的境地和标准。实行目标控制，就是要使企业的活动不仅要达到近期目标，而且要逐步实现其创建目标。目标控制是一种事前控制方法，内部控制的一个重要原则，是要有一个能为所有职能的执行立下明确职责的组织计划，内部控制应该在一个严格制定计划的组织中得到执行。因此，有效和效率高的内部控制制度，其先决条件也应该是提出目的和目标。虽然，对任何活动的监督控制都意味着指导和要达到一定的目的，但人们无法监督控制没有明确目标的任何过程或活动。实行目标控制，首先，要确定目标，即提出达到目标的具体措施，这样，更有助于达到预期目的。第二，不仅要对计划指标的执行情况加以控制，而且对于组织管理活动中的每一道环节都要施以监督，做到层层把关。第三，要连续不断地对所取得的成果进行测查，将实绩同计划目标进行比较，及时揭示实绩与目标之间的差异及其原因，进行定性、定量分析和作出客观的评估，并把结论反馈给有关的管理人员，以便修改原定的计划或采取有效的补救措施。（二）组织控制法任何企业要实施内部控制，不仅要有控制目标，而且要有实施控制的机构，有些目标还要按照机构设置状况进行分类或分解，以利于贯彻和执行。机构设置以后，必须进行职责的划分，并明确规定每一层次的每一机构的任务和应负的职责，还要规定相互配合与制约的方法，这就是所指的组织控制方法。组织控制法，也是一种事前控制方法，是建立授权控制、实施程序与牵制控制的基础，也是决定内部控制是否有效的关键。在实施组织控制时，应遵循以下原则：（1）分清职责，杜绝一个部门或者个人控制交易的全过程；（2）每个执行部门都有权采取果断的决策行动来切实履行职责；（3）明确规定个人职责，防止逃避责任、超越职权、文过饰非和推卸责任的事情发生；（4）负责分配职责和权力的主管人员考核下级是否切实执行了命令；（5）被授权者应按规定期限经营业务，上级一般不予检查，因此要求职工又有识别异常现象的能力；（6）每个工作人员应向上级汇报其履行职责和所取得成果的情况； （7）应该确认单位有关授权法规的要求；（8）机构应具有弹性及可塑性，以便适应经营计划和目标的变化； （9）职能、责任和职权的分配，应避免重叠、重复和冲突；（10）应避免职权分工过细，而导致行动迟缓、职务虚设和效率低下，力求精简机构。（三）授权控制法内部控制要求进行交易和经营活动时，要有授权批准制度，以确立完善的工作程序。授权控制法是指各项业务的办理，必须由被批准和被授权的人去执行，也就是说单位的各级人员必须获得批准或授权，才能执行正常的或特殊的业务。授权控制同样是一种事前控制方法。“权”与“责”是相联系的，部门（职